Con la nueva Ley 27/2014 de Impuesto de Sociedades, la corrección hecha en el Real Decreto-ley 1/2015 y la Ley de Presupuestos del 2016, han surgido múltiples dudas por parte de las ENL en cuanto a la obligación o no de presentar la Declaración del Impuesto del Sociedades.

Resulta difícil dar una respuesta única a la pregunta de este artículo, ya que lo predomina es la ambigüedad, plasmada en la propia Ley del Impuesto de Sociedades, sin embargo un análisis completo de esta y otras normativas fiscales, nos permiten ir desgranado qué entidades están realmente obligadas a presentarla.

La nueva Ley, que entró en vigor el 1 de enero de 2015, incluyó algunas sorpresas, entre ellas la obligación de las ENL, sean del tipo que sean, de presentar la Declaración del Impuesto de Sociedades por la totalidad de sus rentas, exentas y no exentas (art. 124.3), sin embargo como se analizará a continuación, este criterio no será aplicable en todos los casos.

Para ir concretando, se hace indispensable hacer una diferencia entre dos tipos de entidades jurídicas:

• aquellas acogidas al régimen fiscal especial de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre y a su reglamento de desarrollo (R.D. 1270/2003, de 10 de octubre): fundaciones, asociaciones declaradas de utilidad pública, ONG´s de desarrollo, y en principio, entidades religiosas que tengan suscritos acuerdos especiales, entre otras…

• resto de asociaciones y fundaciones acogidas al régimen fiscal general de la Ley 27/2014, que el Impuesto de Sociedades denominará como entidades parcialmente exentas: asociaciones culturales, clubes deportivos, AMPAS, teatro y danza, etc…

1. Entidades parcialmente exentas a las que les es de aplicación la Ley 27/2014:

Son aquellas que tributan sólo por una parte de los beneficios obtenidos, y estarán sometidas al gravamen del 25%. Como se ha señalado, el criterio general es que todas tendrán la obligación de declarar mediante el Impuesto de Sociedades, la totalidad de sus rentas, exentas y no exentas (art. 124.3 de la Ley 27/2014).

No obstante, conforme al Real Decreto-ley 1/2015 y la Ley de Presupuestos para el 2016, no tendrán obligación de presentar declaración aquellas entidades que cumplan los siguientes requisitos:

• Que sus ingresos totales no superen 75.000 euros anuales.
• Que los ingresos correspondientes a rentas no exentas no superen 2.000 euros anuales.
• Que todas las rentas no exentas que obtengan estén sometidas a retención.

En definitiva, cualquier entidad parcialmente exenta acogida a la Ley 27/2014 que supere unos ingresos anuales de 75.000€ tendrán la obligación de presentar la Declaración del Impuesto de Sociedades.

1. Entidades acogidas a la Ley 49/2002, de 23 de diciembre (Ley del Mecenazgo)

En primer lugar es importante decir que la Ley del Mecenazgo, es un régimen potestativo de la entidad, por lo que sólo será aplicable a aquellas que opten de manera formalizada por el régimen fiscal especial y cumplan determinados requisitos de la Ley (art.3). Asimismo será aplicable a aquellas entidades a las que de forma automática la propia normativa les incluye en este régimen fiscal especial (por ejemplo, Iglesias que tengan suscritos acuerdos especiales, por ejemplo católicos, evangélicos, judíos y musulmanes).

Es por ello que, aquellas entidades que tengan derecho a acogerse al mismo (por ejemplo, las entidades religiosas asociativas) pueden elegir hacerlo o no. En caso de no querer acogerse al régimen fiscal especial, les será́ de aplicación el régimen fiscal general como entidades parcialmente exentas de la Ley 27/2014.

La entrada en vigor de la nueva Ley del Impuesto de Sociedades no ha supuesto ninguna novedad para este tipo de entidades, pues como ya establecía la Ley 49/2002 en su artículo 13, el criterio general será que todas tendrán la obligación de declarar mediante el Impuesto de Sociedades, la totalidad de sus rentas, exentas y no exentas, y estarán sometidas al gravamen del 10%.

Surgen sin embargo ciertas dudas interpretativas, cuando se trata de entidades religiosas que hayan suscrito acuerdos especiales o de cooperación con el Estado español (Iglesias y entidades religiosas asociativas que hayan optado por el régimen fiscal especial), pues están sometidas a otro tipo de disposiciones normativas de carácter especial, como son los Acuerdos con la Santa Sede u Acuerdos de Cooperación, donde se regula un régimen fiscal específico en virtud de una relación especial con las confesiones religiosas firmantes del mismo.

La pregunta crucial en estos casos es si dichos Acuerdos prevalecen sobre la ley general (Ley 49/2002 y 24/2014) por responder mejor a la voluntad del legislador y ser más apta al regular la especificidad de dichas confesiones religiosas, si se complementan, o si por el contrario la ley general ha eliminado la vigencia de los mismos.

Siendo consciente que las interpretaciones pueden ser variadas, el respeto al principio de especialidad normativa obligaría a entender que todas estas normativas pueden tener vigencia de forma simultánea, de tal forma que la ley especial se aplicará con preferencia a la Ley general cuando su supuesto de hecho se ajuste más al hecho concreto, pues de otra forma quedaría ineficaz. Y, por el contrario, la ley general se aplicará a todos los supuestos no encuadrables en la especial y será, por tanto, también eficaz en su ámbito.

En otras palabras, como aclara nuestra jurisprudencia, “la norma general seguirá incluso siendo aplicable al supuesto regulado por la norma especial, en todos aquellos aspectos no previstos por la norma especial” (STS, Contencioso, de 27 de octubre de 1979 (RJ 1979\3841) o una ley general no se aplicará supletoriamente a supuestos propios de una ley especial, cuando se entiende que ésta regula de modo suficiente los aspectos en cuestión (STC 80/2002, de 8 abril, y STS, Contencioso, de 28 de febrero de 2001 —RJ 2001\1155—).

Este análisis obliga a concluir que lo recogido en los Acuerdos con las distintas confesiones religiosas sigue estando vigente.

Dicho esto, y diferenciándolo del régimen fiscal aplicable a la Iglesia católica, los Acuerdos de Cooperación firmados con los evangélicos, judíos y musulmanes diferencian distintos tipos de ingresos, no estando todos sujetos a tributación, por lo que la obligación de la presentación de la Declaración del Impuesto de Sociedades por parte de las Iglesias y entidades religiosas asociativas creadas por estas a las que les sea aplicable el régimen fiscal especial, variaría dependiendo de los ingresos obtenidos:

1. Si los ingresos provienen exclusivamente de donativos, colectas, etc., no sería obligatorio presentar Declaración, pues son considerados como operaciones no sujetas a tributo alguno (art. 11)
2. Si los ingresos provienen de donativos y rentas consideradas como exentas (las recogidas en los arts. 6 y 7 de la Ley 49/2002), si bien existen dudas al respecto, tampoco sería obligatorio presentar Declaración, pues los Acuerdos hacen una remisión a la antigua Ley del Impuesto de Sociedades (Ley 61/1978 de 27 de diciembre reguladora de aquel), donde se señalaban que dichas rentas estaban exentas de tributación alguna (art. 11. 2b)
3. Si los ingresos provienen de rentas consideradas como no exentas, será en todo caso obligatorio la presentación de la Declaración del Impuesto de Sociedades.

Habrá que estar pendiente en todo caso de la interpretación que realice la Administración en cada caso.

?